税收实务:在研发过程形成产品和下脚料销收入在冲减当年研发费用为0后,还需结转到后续年度冲减?

税收实务:在研发过程形成产品和下脚料销收入在冲减当年研发费用为0后,还需结转到后续年度冲减?

2021-03-15 09:25:30

问题描述:

我公司是机械制造企业,设有专门的研发中心,在税收上按规定享受了研发费用加计扣除优惠。在研发过程中,我公司会形成产品和下脚残料等,产品在完成后直接进行销售,而下脚残料则可能每年集中销售,但可能是拖延到次年处理。我的问题如下:


1、上述产品和下脚残料是否需要分研发项目分别核算统计并冲减研发费用?

2、如果残料集中在次年处理,是否要调整上年度的研发费费?

3、如果当年研发投入不足,而研发中形成的产品及残料等集中处理可能造成研发费用不足冲减时还需要结转到以后年度继续冲减吗?


业务分析:

(1)在研发过程中直接形成的产品和下脚料、残次品等应当分别核算,但无须分研发项目。一般在实务中以备查帐登记,在实际处置时按规定冲减当期研发费用。


(2)下脚料、残次料等应在实际处置年度冲减当年研发费用,而无须考虑该下脚残料等是属于哪个研发年度产生的,因此实务中可以据实际需要适当提前或推迟处置以达到税收上充分享受优惠政策。


(3)具体要区分是属于研发活动中直接形成的产品和研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等收入来处理:


a.属于直接形成的产品

根据《税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(税务总局公告2017年第40号)第二条第(二)项规定:“企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的,研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的,可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用,不足冲减的,结转以后年度继续冲减。”


因此,在研发活动中直接形成产品进行销售的,其对应的材料部分(成本价)应冲减当年的研发费用,不足冲减的,应当结转到以后年度继续冲减。结合企业所得税年度纳税申报表《A107012》第48、49、52行进行填报。


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b.属于下脚料、残次品、中间试制品

根据(公告2017年第40号)第七条第(二)项规定:“企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入,在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时,应从已归集研发费用中扣减该特殊收入,不足扣减的,加计扣除研发费用按零计算。”


因此,在研发过程中形成的下脚残料等收入应在确认收入当年进行扣减研发费用,不足扣减的,加计扣除除研发费用按零计算。40号文件并没有要求当年不足扣除的部门要结转以后年度继续扣减。该部分收入应结合企业所得税年度纳税申报表《A107012》第46行填报。


提示:研发下脚残料与研发直接形成的产品的税收政策存在较大的差异,实务中研发过程中产生的主要下脚残料等为主,只需在处置确认收入当年扣减研发费用,当年研发费用不足扣减的按零处理,不需要结转以后年度继续冲减研发费用,但直接形成的产品是需要结转以后年度冲减的。因此,在特定条件下,企业利用这一政策可以适当在税收上作规划,应予关注。



政策参考:

《A107012》填表说明

46.46“特殊收入部分”:填报纳税人已归集计入研发费用,但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入。

47.47“七、允许扣除的研发费用抵减特殊收入后的金额”:填报第45-46行金额。

48.48“当年销售研发活动直接形成产品(包括组成部分)对应的材料部分”:填报纳税人当年销售研发活动直接形成产品(包括组成部分)对应的材料部分金额。

49.49“以前年度销售研发活动直接形成产品(包括组成部分)对应材料部分结转金额”:填报纳税人以前年度销售研发活动直接形成产品(包括组成部分)对应材料部分结转金额。